第一节存货概述
【学习目的与要求】
本章主要阐述存货的确认、存货的初始计量、发出存货的计量、存货的期末计量和记录等问题。本章的学习要求是：
1.明确存货的概念及确认条件。
2.掌握存货的初始计量方法、发出存货计价方法和存货的期末计量方法。
3.掌握存货清查和存货跌价准备的会计处理。
一、存货的概念
存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是：企业持有存货的最终目的是为了出售，不论是可供直接出售还是需经过进一步加工后才能出售，包括各类原材料、在产品、半成品、产成品、商品、包装物、低值易耗品、委托代销商品等。
（1）原材料，是指企业在生产过程中经加工改变其实物形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、燃料、修理用备件（备品备件）、包装物、外购半成品等。
（2）在产品，是指企业正在加工制造尚未完工的生产物，包括正在各个工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验入库的产品。
（3）半成品，是指经过一定的生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工仍需进一步加工的中间产品。
（4）产成品，是指企业已经完成全部生产过程已检验入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完工入库后也视同企业的产成品。
（5）商品，是指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。
（6）包装物，是指为了包装本企业的商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等，其主要作用是盛装、装潢产品或商品。
（7）低值易耗品，是指不能作为固定资产核算的各种用具和物品，如各种工具、玻璃器皿、劳动保护用品以及在经营中周转使用的容器等，其特点是单位价值较低，使用期限相对于固定资产较短，也可以多次服务于生产经营过程而不改变原有的实物形态，但由于其品种多、易于损坏，一般视同存货进行管理和核算。
（8）委托代销商品，是指企业委托其他单位代销的商品。
二、存货的确认条件
存货只有同时满足以下两个条件，才能加以确认：
（1）该存货包含的经济利益很可能流入企业
（2）该存货的成本能够可靠地计量。
企业应当从法定所有权的归属来确定存货的范围，在资产负债表中，凡是企业拥有法定所有权的一切材料物资，不论其存放何处，都应作为企业的存货；反之，凡法定所有权不属于企业的物品，即使存放在本企业，也不应包括在本企业的存货范围之内。
三、存货的盘存方法
（一）实地盘存制
实地盘存制平时只记增加，不记减少、发出或库存。期末通过盘点确定库存，并使用以下公式倒推本期耗用或者销货成本。
实地盘存制的本期减少数期末结存数+本期增加数-期初结存数
（二）永续盘存制
永续盘存制平时既要登记增加，又要登记减少和库存，可以完整地反映存货的收入、发出和结存情况。期末盘点是为了保证账实相符。
第二节存货初始计量与发出存货计价
一、存货的初始计量
存货应该按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。企业存货的取得主要是通过自制和外购两个途径。
（一）外购存货的成本
外购存货的成本即存货的采购成本是指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。在实务中，企业也可以将发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用先进行归集，期末，按照所购商品的存销情况进行分摊。对于已销售商品的进货费用，计入主营业务成本；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。
（二）加工取得存货的成本
企业通过进一步加工取得的存货，主要包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由采购成本、加工成本构成。某些存货还包括使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本，如可直接认定的产品设计费用等。通过进一步加工取得的存货的成本中采购成本是由所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的，因此，计量加工取得的存货成本，重点是要确定存货的加工成本。
存货加工成本由直接人工和制造费用构成，其实质是企业在进一步加工存货的过程中追加发生的生产成本，因此，不包括直接由材料存货转移来的价值。
（三）其他方式取得存货的成本
企业取得存货的其他方式主要包括接受投资者投资、非货币性资产交换、债务重组、企业合并以及存货盘盈等。
1.投资者投入存货的成本
投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。
2.通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货的成本
企业通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货，其成本应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第20号——企业合并》等的规定确定。但是，其后续计量和披露应当执行《企业会计准则第1号——存货》（以下简称存货准则）的规定。
3.盘盈存货的成本
盘盈的存货应按其重置成本作为入账价值，并通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理，按管理权限报经批准后，冲减当期管理费用。
（四）通过提供劳务取得的存货
通过提供劳务取得的存货，其成本按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用确定。
二、发出存货计价
在日常工作中，企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理要求、存货本身的特点等实际情况，合理地确定发出存货成本的计算方法，以及当期发出存货的实际成本。在实际成本核算的方式下，企业可以采用的发出存货的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法。
（一）个别计价法
个别计价法，也称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这种方法是假设存货的成本流转和实物流转相一致，逐一辨认各种存货发出和期末所属的购进批别和生产批别，分别按其购入或生产时确定的单位成本计算各批发出存货成本和期末存货成本的方法。
采用这种方法，计算发出存货和期末存货的成本比较准确和合理，符合实际情况，但实务操作的工作量繁重，成本分辨工作量大，所以一般适用于特定项目的存货和劳务，比如房产、船舶、珠宝、名画等贵重物品。
（二）加权平均法
加权平均法，也叫全月一次加权平均法，是指以本月全部进货数量加上月初存货数量之和为权数，去除本期全部进货成本加上月初存货成本之和，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末库存存货成本的一种方法。
采用加权平均法，只在月末一次计算加权平均单价，较为简单。按此方法分摊的成本比较折中，但是这种方法平时无法从账面上提供发出和结存存货的单价和金额，不利于存货管理。它是加权平均法在实地盘存制下的具体运用。
（三）移动加权平均法
移动加权平均法是指以每次进货的成本加上原有存货成本，除以每次进货数量加上原有存货数量，据以计算出加权平均单位成本，作为在下次进货前计算发出存货成本依据的一种方法。
采用移动加权平均法能够使管理当局及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本以及发出和结存存货成本较为客观，并能随时提供存货的收、发、存情况，满足管理的需要。但由于该方法每次收货都要计算一次平均单位成本，核算工作量较大。它是平均法在永续盘存制下的具体运用。
（四）先进先出法
先进先出法是以先购进的存货先发出这样一种实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本先发出或销售，据此确定发出存货和期末存货的成本。
采用先进先出法不论是实地盘存制还是采用永续盘存制，其计算出来的本期发出存货成本以及期末结存存货成本都是一样的。
采用先进先出法，期末存货成本是按最近购入的存货价值确定的，比较接近现行的市场价值，其优点是企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，缺点是工作量比较繁琐，特别是对于存货进出频繁的企业更是如此。而且当物价上涨的情况下，会高估企业当期利润和库存存货的价值；反之，会低估企业库存存货价值和当期利润。
第三节原材料
原材料是指企业在生产过程中经加工改变其实物形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料和外购半成品，以及不构成产品主要实体但有助于产品形成的辅助材料。具体包括各种原料及主要材料、辅助材料、燃料、修理用备件（备品备件）、包装物、外购半成品等。原材料的日常收发及结存可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。
一、原材料采用实际成本核算
材料采用实际成本计价核算时，材料的收入发出及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均应按照实际成本计价。核算一般使用“原材料”、“在途物资”等账户。
“原材料”账户：该账户用于核算库存各种材料的收发和结存情况。在原材料按实际成本核算时，该账户借方登记入库材料的实际成本，贷方登记发出材料的实际成本，期末余额在借方，表示库存材料的实际成本。该账户按材料的种类设置明细账。
“在途物资”账户：该账户用于核算货款已付尚未验收入库的各种物资（即在途物资）的实际成本。借方登记已付款，尚未到达或尚未验收入库的各种物资的实际成本，贷方登记验收入库物资的实际成本，期末余额在借方，反映企业在途物资的采购成本。该账户应按供应单位和物资的种类设置明细账。
1.购入材料的核算
材料的购入（取得）方式有多种：自制、外购、委托加工、非货币交易换入、通过债务重组取得、接受捐赠、盘盈等。在此，主要讲述的是外购材料。
由于支付方式不同以及结算单证和运输条件的限制，使得企业材料购入时会出现三种情况：
第一，货款已经支付或开出、承兑商业汇票，材料已验收入库。
第二，货款已经支付或开出、承兑商业汇票，原材料尚未运达或尚未验收入库。
第三，货款尚未支付，材料已经验收入库。
这类业务发生时一般不作账务处理，但在会计期末，为了正确反映企业实存原材料的情况，应按暂估价入账，下一会计期初冲回，以便结算单证到达时，按正常的方式进行核算。
如果企业的货款已经预付，原材料尚未运达或尚未验收入库。
2.发出材料的核算
企业各生产单位及相关部门领发材料的种类多，业务频繁，为了简化核算手续，可以在月末根据“领料单”或者“限额领料单”中有关领料的单位、部门进行归类，按期编制“发出材料汇总表”，据以编制记账凭证，登记入账。发出材料实际成本的确定，可由企业从个别计价法、先进先出法、加权平均法和移动加权平均法等方法中进行选择。计价方法一经确定，不得随意变更，如需变更应在附注中予以说明。
二、材料采用计划成本核算
材料采用计划成本核算时，材料的收入发出及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均应按照计划成本计价。核算采用“原材料”、“材料采购”、“材料成本差异”等科目。材料实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目核算。月末，计算本月发出材料应负担的材料成本差异并进行分摊，根据领用材料的用途计入相关资产的成本或者当期损益，从而将发出材料的计划成本调整为实际成本。
原材料：该账户用于核算库存各种材料的收发和结存情况。在原材料按计划成本核算时，该账户借方登记入库材料的计划成本，贷方登记发出材料的计划成本，期末余额在借方，表示库存材料的计划成本。
材料采购：该账户借方登记采购材料的实际成本，贷方登记该批材料入库的计划成本。借方大于贷方表示超支，从本账户的贷方转入“材料成本差异”账户的借方；贷方大于借方表示节约，从本账户的借方转入“材料成本差异”的贷方；期末借方余额，表示在途材料的采购成本。
材料成本差异：该账户反映已入库材料实际成本与计划成本的差异，借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异；贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。期末如为借方余额，反映库存材料的超支差异；期末如为贷方余额，反映库存材料的节约差异。
