8.公益性捐赠支出的扣除标准是多少？
【宣讲要点】
允许公益性捐赠支出按一定比例在税前扣除，主要是为了鼓励企业支持社会公益事业，促进我国社会公益事业的发展。《企业所得税法》第9条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
《企业所得税法实施条例》第51条，将“公益性捐赠”界定为：企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。可见，企业只有通过公益性社会团体或县级以上人民政府或部门作出公益性捐赠，其支出才可能在税前予以扣除。
《企业所得税法实施条例》第52条对公益性社会团体做出进一步解释，其是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：
（1）依法登记，具有法人资格；
（2）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；
（3）全部资产及其增值为该法人所有；
（4）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；
（5）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；
（6）不经营与其设立目的无关的业务；
（7）有健全的财务会计制度；
（8）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；
（9）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。
公益事业的捐赠支出主要范围包括：
（1）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；
（2）教育、科学、文化、卫生、体育事业；
（3)环境保护、社会公共设施建设；
（4）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
企事业单位、社会团体以及其他组织捐赠住房作为廉租住房的视同公益性捐赠。
【典型案例】
海天企业2013年度预计可以实现会计利润（假设等于应纳税所得额）1000万元，企业所得税税率为25%。该企业为提高其产品知名度和竞争力，树立良好的社会形象，决定向有关单位捐赠200万元。海天企业自身提出两种方案，第一种方案：进行非公益性捐赠或不通过我国境内非营利性社会团体、国家机关做公益性捐赠；第二种方案：通过我国境内非营利性社会团体、国家机关进行公益性捐赠，并且在当年全部捐赠。请对上述两套方案进行评析，并提出纳税筹划方案。
【专家评析】
纳税筹划的目的是在符合法律规定的条件下，利用税收优惠政策，最大限度地减少企业应纳税额。本案主要涉及公益性捐赠支出的扣除问题，需要根据企业所得税法相关规定，最优的纳税筹划方案应是能够最大限度地将捐赠支出予以扣除的方案。
1.评析案例中两套方案
根据《企业所得税法》第9条，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%的以内的部分准予在税前扣除。同时，该公益性捐赠需是通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。因此，方案一中的捐赠不符合《企业所得税法》规定的公益性捐赠条件，捐赠额不能在税前扣除。第二种方案下，捐赠额在法定扣除限额内的部分可以据实扣除，超过部分不能扣除，法定扣除限额=1000×12%=120万元，实际发生200万元，故可以据实扣除的数额为120万元。
故方案一下企业2012年度应当缴纳企业所得税为：1000×25%=250万元。方案二下企业2012年度应当缴纳的企业所得税为：（1000-120）×25%=220万元。因此，方案二比方案一更优。
2.纳税筹划方案
虽然方案二较方案一能使企业在税前扣除捐赠支出，但由于一次进行的捐赠支出超出法定限额，因此不能够将捐赠支出全部扣除，故还不是最优的纳税筹划方案。为了最大限度地将捐赠支出予以扣除，企业可以将该捐赠分两次进行，2012年年底一次捐赠100万元，2013年度再捐赠100万元。这样，该200万元的捐赠支出可以在计算应纳税所得额时予以全部扣除。该纳税筹划方案比上述方案二少缴企业所得税为：（200-120）×25%=20万元。
【法条指引】
《企业所得税法》
第9条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
《企业所得税法实施条例》
第51条 企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
第53条 企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
9.亏损可用下一年度所得弥补吗，如何弥补？
【宣讲要点】
亏损，是指企业依照《中华人民共和国企业所得税法》及其暂行条例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。税法规定，企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。而且，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
需要注意的是，企业筹办期间不计算为亏损年度，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，企业可以再开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照税法有关长期待摊费用的处理规定办理，但一经选定，不得改变。
税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。该规定自2010年12月1日开始执行，以前（含2008年度之前）没有处理的事项，按本规定执行。
对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。
【典型案例】
白云公司2007年度应纳税所得额为40万元，在此之前没有需要弥补的亏损，2008年度亏损40万元，2009年度亏损30万元，2010年度亏损20万元，2011年度应纳税所得额为10万元（尚未弥补以前年度亏损，下同），2012年度应纳税所得额为20万元，2013年度应纳税所得额为30万元。白云公司在2007年到2013年期间每年应当缴纳的企业所得税是多少？如何进行纳税筹划可减少企业应纳税额？
【专家评析】
（一）各年度企业所得税计算
本案中白云公司在2007年到2013年期间，2008年、2009年及2010年为亏损，因此在计算企业所得税时涉及亏损弥补的问题。
白云公司2007年的应纳税所得额为40万元，由于以前年度没有需要弥补的亏损，同时，修订后《企业所得税法》自2008年1月1日起实施，因此2007年度计算应纳税额时适用的是修订前税率，即33%，2007年应纳税额为：40×33%=13.2万元。2008年至2010年度亏损，不需要缴纳企业所得税，根据税法关于弥补亏损的规则，2008年度的亏损可以用2009年度的所得弥补，2009年度所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，直至2013年度。2009年、2010年的亏损弥补类似，分别最长可延续到2014年、2015年。2011年度应纳税所得额为10万元，首先弥补2008年度40万元亏损后没有余额，故也不需要缴纳企业所得税。2012年度应纳税所得额为20万元，用于弥补2008年还未弥补的30万元亏损后没有余额，不需要缴纳企业所得税。2013年应纳税所得额为30万元，此时，前五年尚有60万元亏损没有弥补，因此，2013年度应纳税所得额用于弥补以前年度亏损后没有余额，不需要缴纳企业所得税。
综上，白云公司仅在2007年缴纳13.2万元企业所得税，其余年度不需缴纳企业所得税。
（二）纳税筹划设计
根据上述信息可知白云公司的特征是先盈利后亏损，但根据税法规定，企业可以用以后年度盈利弥补以前年度亏损，但不能用以前年度的盈利弥补以后年度亏损，因此这种状况导致白云公司不能充分利用企业所得税法的亏损弥补规则减少自身税负。企业能否盈利在很大程度上都是可以预测的，因此，如果企业已经预测到某些年度会发生无法避免的亏损，那么，就尽量将盈利放在亏损年度以后。本案中，白云公司可以在2007年度多开支40万元的投资，也就是将2008年度的部分开支提前进行，而将某些收入放在2004年度来实现。这样，该企业2007年度的应纳税所得额就变为0。2008年由于减少了开支，增加了收入，总额为40万元，2008年度的亏损变为0。以后年度的生产经营状况不变。该公司在2009年到2012年同样不需要缴纳企业所得税，2013年度弥补亏损以后剩余10万元应纳税所得额，需要缴纳的企业所得税为：10×25%=2.5万元。通过纳税筹划，该企业减少应纳税额13.2-2.5=10.7万元。
【法条指引】
《企业所得税法》
第18条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
《企业所得税法实施条例》
第10条 企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。
